Провести четкое разделение затрат на переменные и постоянные в учете практически невозможно, так как некоторые из них являются условно-постоянными (полупостоянными) и условно-переменными (полупеременными). Условно-переменные (условно-постоянные) затраты содержат как переменные, так и постоянные компоненты. В качестве примера можно при вести оплату пользования телефоном, состоящую из фиксированной абонентной платы (постоянная часть) и оплаты междугородних переговоров (переменное слагаемое).
Любые издержки в общем виде могут быть представлены формулой:
Y= а + bХ, (1.4.)
где Y - совокупные издержки, руб.;
а - их постоянная часть, не зависящая от объемов производства, руб.;
b - переменные издержки в расчете на единицу продукции (коэффициент реагирования затрат), руб.;
Х - показатель, характеризующий деловую активность организации (объем производства продукции, оказанных услуг, товарооборота и др.) в натуральных единицах измерения.
Если в данной формуле постоянная часть издержек отсутствует, т.е. а = О, то это переменные затраты. Если коэффициент реагирования затрат (b) принимает нулевое значение, то анализируемые затраты носят постоянный характер.
Для целей управления - оценки эффективности деятельности предприятия, анализа его безубыточности, гибкого финансового планирования, принятия краткосрочных управленческих решений и решения других вопросов - необходимо описать поведение издержек вышеприведенной формулой, т.е. разделить их на постоянную и переменную части.
Общая характеристика затрат относительно объема выпуска и продажи продукции представлен в таблице 2.
Таблица 2. Классификация затрат по отношению к объему производства
|
Классификационная группа |
Описание |
Примерный перечень затрат |
|
|
Постоянные |
Обеспечивают управление производством и деятельностью предприятия в целом, не реагируют на изменение объема производства |
Амортизация зданий, сооружений, общехозяйственного инвентаря, затраты на ремонт этих видов основных средств, содержание зданий, сооружений, оплата труда аппарата управления, затраты на охрану труда и т.д. |
|
|
Переменные |
Непосредственное участие в технологическом процессе, изменяются вместе с изменением объема производства |
Оплата труда основных производственных рабочих, затраты на сырье, материалы, технологическое топливо, двигательную энергию, покупные полуфабрикаты |
|
|
Условно-постоянные |
Связаны с обслуживанием и управлением производства, слабо реагируют на изменение объема производства, но меняются под воздействием его изменения |
Оплата труда вспомогательных рабочих, управленцев цехов и производственных участков, текущий ремонт оборудования, износ спец. инструментов и приспособлений и т.д. |
|
|
Условно-переменные |
Составляют основу издержек по выпуску продукции, не всегда изменяются пропорционально изменению объема производства |
Те же, что и переменные, но при изменении производительности труда, рациональном использовании материалов и отходов, улучшении условий производства |
Это разделение основано на экономическом смысле издержек, которые предприниматель несёт в процессе своей деятельности. Одни затраты – постоянные затраты не зависят от объёмов производства и реализации, другие – переменные затраты напрямую зависят от объёмов производства и реализации продукции, товаров, услуг. Однако в реальной жизни постоянные и переменные затраты не бывают незыблемыми, они постоянно изменяются в процессе предпринимательской деятельности. Поэтому в экономике их принято считать, как условно постоянные и условно переменные затраты . В этом материале мы по стараемся привести примеры и объяснить почему они считаются .
Условно постоянные и условно переменные затраты: определение.
Условно постоянные затраты – это затраты, которые не связаны с объёмом производства и реализации продукции, товаров, услуг, в процессе предпринимательской деятельности изменяющиеся как в количественном так и в качественном состоянии. Постоянные затраты могут превращаться в переменные. Об этом мы писали в .
Условно переменные затраты – это затраты, которые связаны непосредственно с объёмом производства и реализации продукции, изменяющиеся в течении жизни деятельности предпринимателя и в количестве и в своём качестве и составе.
Условно постоянные и условно переменные затраты: примеры условно постоянных затрат.
В статье , мы подробно привели примеры таких расходов, теперь мы покажем примеры изменений постоянных и переменных затрат и объяснимо почему они по сути являются условно постоянными и условно переменными затратами .
- Постоянные затраты в виде арендной платы при аренде офиса могут меняться в течении деятельности предпринимателя. Они могут увеличиваться или уменьшаться количественно – поднимается или снижается стоимость аренды или же изменяется арендуемая площадь. Они могут измениться и структурно: предприниматель выкупил арендуемый офис или купил свое помещение в другом месте. Количественно они могут снизится, ведь теперь предприниматель начисляется амортизацию, а она ниже, чем арендные платежи. Они также могут изменится и структурно: для приобретения своего помещения предприниматель взял кредит, и теперь общая сумма постоянных затрат на содержание помещения может остаться той же, а структура – часть амортизационных отчислений, а часть проценты по кредиту.
- Заработная плата отдела бухгалтерии является постоянными затратами. Со временем объем расходов на заработную плату может увеличиваться (расширение штата в связи с увеличением операций, видов деятельности), может и уменьшаться – передача ведения бухгалтерского учета специализированной организации на .
- Налоговые платежи. Существуют налоги, которые также относятся к постоянным затратам: налог ни имущество, ЕСН с заработной платы административного персонала, ЕНВД. Суммы этих налоги могут также изменяться в процессе деятельности. Сумма налога на имущество может увеличиваться в связи с увеличением стоимости имущества (приобретение нового имущества, переоценка стоимости), в связи с увеличение ставок налога. Может и уменьшаться (продажа имущества, переоценка стоимости). Могут изменяться и суммы других налогов, относящихся к постоянным затратам. Переход на обслуживание ведения бухгалтерии на аутсорсинг не предполагает начисления заработной платы, поэтому и ЕСН также не будет начисляться.
- Постоянные затраты могут изменяться путём перевода их в переменные. Например, когда предприятие производит продукцию и часть комплектующих производит у себя же. При снижении объёмов заказов, выгоднее найти стороннего производителя и получать комплектующие от него, тем самым убрать часть постоянных расходов в виде амортизации оборудования, его обслуживания, амортизации помещений, продав его или сдав в аренду. При этом стоимость поставляемых комплектующих будет считаться полностью переменными затратами.
Условно постоянные и условно переменные затраты: примеры условно переменных затрат.
- Переменные затраты в виде материальных расходов при производстве продукции (сырьё, материалы, комплектующие) считаются условно переменными затратами. Они также изменяются в течении деятельности. Изменения могут происходить:
– из-за изменения цен (увеличение цены поставщика в следствии инфляции, уменьшение цены в следствии изменения поставщика с более лояльными условиями),
– из-за изменения технологии (применения менее дорогих видов сырья и материалов, применения дешёвых заменителей),
– из-за изменения самого производства (ранее покупаемые комплектующие на стороне, предприятие может начать производить самостоятельно. При этом часть переменных затрат перейдёт в постоянные в виде амортизации оборудования, зарплаты бригадиров и окладной части рабочих, часть затрат останется переменными в виде затрат на сырьё и материалы. - Переменные затраты в виде сдельной заработной платы. Такие затраты изменяются в количестве, а также в связи с изменением условий выплат: повышении или снижении норм, применении новых стимулирующих производительность труда выплат. Увеличение или же сокращение персонала и т.д. То есть размер переменных затрат изменяется на протяжении жизнедеятельности предприятия.
- Переменные затраты в виде оплаты процентов менеджеров по продажам. Такие затраты тоже находятся постоянно в режиме изменений, так как сумма вознаграждения изменяется в зависимости от объёмов продаж. Изменения могут касаться также и самих условий выплаты вознаграждения (процентов). При достижении определённого объёма продаж проценты могут повышаться или понижаться, в результате переменные расходы будут изменяться и количественно и качественно.
Приведенные примеры условно постоянных и условно переменных затрат ясно показывают почему расходы принято считать условными. В процессе предпринимательской деятельности предприниматель старается повлиять на прибыль: снизить затраты и увеличить доходы, в тоже время рынок и внешняя среда также оказывает влияние на предпринимателя. В результате такой деятельности расходы постоянно изменяются под действием различных факторов, поэтому их и принято считать условно постоянными и условно переменными затратами .
К условно - постоянным затратам относят затраты, величина которых относительно не меняется с изменением объема производства (например, это могут быть амортизация основных средств при линейном способе ее исчисления, оплата труда управленческого персонала, затраты на охрану).
Постоянные затраты принято классифицировать на полезные и бесполезные ("холостые"):
Зпост. = Зполезн. + Збесполезн
Бесполезные затраты возникают, если производственный фактор используется не на полную мощность. Возникновение подобных затрат может быть связано с неделимостью производственного фактора (например, средства труда или рабочей силы).
Такое деление особенно актуально при анализе использования дорогостоящего оборудования, поскольку при его неполном использовании все равно начисляется амортизация и уплачиваются проценты на вложенный капитал, которые в данном случае только частично являются полезными.
Если обозначить оптимальное использование мощности оборудования (выпуск продукции в натуральных единицах) Мопт., а его плановый уровень использования - Мплан., то полезные и холостые затраты можно рассчитать следующим образом:
Зполезн. = Мплан. х Зпост. / Мопт.
Зполезн. = Зпост. х% использования мощности,
Где % использования мощности = Мплан. / Мопт.
Збесполезн. = (Мопт. - Мплан) х Зпост. / Мопт.
Бесполезные затраты являются в данном случае прямыми убытками предприятия.
Особое практическое значение данная классификация имеет в случаях, когда задана некоторая делимость факторов, обусловливающих постоянство затрат. Если, например, оборудование состоит из четырех одинаковых агрегатов, то при сокращении производства более чем на 25% один из агрегатов может быть продан или сдан в аренду, что позволит избавиться от бесполезных затрат.
Величина большинства постоянных затрат не является абсолютно фиксированной. То есть мы имеем дело с полупостоянными затратами, которые постоянны для конкретного объема производства, но в какой-то критический момент возрастают на определенную величину. Подобные затраты относят к постоянным или к переменным в зависимости от частоты ступенчатых приращений и величины приращений в каждой точке.
На практике рассмотренная нами "чистая" классификация затрат на постоянные и переменные искажается из-за воздействия на размер затрат совокупности факторов (а не только объема производства), поэтому одним из широко распространенных допусков при классификации затрат является линейность.
Метод линейной аппроксимации позволяет превратить затраты с нелинейными зависимостями в линейные. Этот метод использует понятие релевантных уровней. Релевантный уровень - уровень предполагаемой деловой активности, внутри которого многие нелинейные затраты могут быть оценены как линейные.
Необходимо принимать во внимание тот факт, что затраты одного и того же вида могут вести себя по-разному. Существуют затраты, которые в одной ситуации являются переменными, в другой - постоянными. Данная классификация не может быть раз и навсегда определена даже для конкретного предприятия, а должна пересматриваться (уточняться) с учетом меняющихся условий деятельности; строгая, законодательно закрепленная классификация в данном случае невозможна.
Примером решения проблемы классификации затрат может служить переход к использованию рассмотренной выше классификации затрат на продукт и за период. В данном случае только отчасти присутствует основной признак классификации затрат на постоянные - переменные, а имеющее здесь место некоторое смешение признаков оправдано удобством практического применения.
В целом все виды затрат могут быть разделены на две основные категории: постоянные (условно-постоянные) и переменные (условно-переменные).
Постоянные (условно-постоянные) затраты - это расходы, которые остаются сравнительно неизменными в течение бюджетного периода, независимо от изменения объемов продаж (например, управленческие расходы, амортизация). В действительности эти расходы постоянными в буквальном смысле слова не являются. Они возрастают вместе с увеличением масштабов хозяйственной деятельности (например, с появлением новых продуктов, новых бизнесов, филиалов или представительств в других регионах) более медленными темпа ми, чем рост объемов продаж, или растут скачкообразно. Поэтому их и называют условно-постоянными.
Переменные (условно-переменные) затраты - это расходы, которые изменяются в прямой пропорции в соответствии с увеличением или уменьшением общего оборота (выручки от реализации). Эти расходы непосредственно связаны с операциями предприятия по закупке и доставке продукции потребителям (стоимость приобретенных товаров, сырья, комплектующих, некоторые расходы по переработке, например электроэнергия и т. п.). Условно-переменными их называют потому, что прямо пропорциональная зависимость от объема продаж на самом деле существует лишь до поры до времени или в определенный период.
В теории финансового менеджмента также принято выделять такие две категории, как прямые и накладные расходы. Здесь за критерий разделения принят не порядок начисления (нормирования) этих затрат во взаимосвязи с изменением объема продаж, а порядок отнесения различных категорий расходов на себестоимость продукции.
Прямые расходы - это те расходы, которые непосредственно и полностью относятся на себестоимость данной продукции. Они непосредственно связаны с хозяйственной деятельностью и формируют себестоимость продукции (стоимость закупленных сырья, материалов, комплектующих, расходы на заработную плату по их переработке и на производственное обслуживание).
Накладные расходы - это расходы, косвенным образом связанные с производством данного продукта, бизнеса или хозяйственной деятельностью фирмы, являлись условием ее существования как организации.
Главный критерий распределения расходов по основным категориям - их экономическое содержание, а не место в принятой системе бухгалтерской отчетности.
В литературе по финансовому менеджменту существует и более детальная классификация затрат с выделением полупеременных и полупостоянных затрат.
Полупеременные затраты имеют черты как постоянных, так и переменных расходов, т. е. изменяются в зависимости от товарооборота более высокими темпами, чем постоянные, но не прямо пропорционально, как переменные. Эти расходы отражаются обычно в составе накладных расходов (некоторые коммерческие расходы, например расходы на рекламу).
Всегда нужно помнить, что нет единого, универсального критерия отнесения конкретных издержек производства к прямым или накладным (постоянным) затратам. Можно ограничиться простой констатацией того факта, что прямые затраты - это в большей степени категория бухгалтерского учета, тогда как переменные - категория финансового планирования.
В бюджетировании важно учитывать (планировать, нормировать, контролировать) наиболее важные (критические) статьи затрат для данного бизнеса. Однако эта проблема усугубляется еще и тем, что для каждого отдельного предприятия или фирмы даже одной и той же отрасли или региона в качестве критических могут выступать самые разные ресурсы. Какие ресурсы (виды затрат илм расходов) должны быть выделены в бюджете доходов и расходов в качестве отдельных статей, для каких должны составляться операционные бюджеты - все это целиком зависит от руководителей фирмы.
Прямые затраты - это все затраты, которые можно проследить и отнести к продукту, клиенту, контракту
В накладные расходы включаются все виды постоянных или условно-постоянных затрат, т. е. те затраты, величина которых не зависит прямо пропорционально от объема реализации. В зависимости от вида бизнеса принимается конкретный набор расходов, относимых к накладным, но в целом здесь обычно выделяют три основные группы затрат:
а) управленческие расходы
- это издержки на заработную плату
работников аппарата управления (ИТР и АУП) предприятия или фирмы, их структурных подразделений, вспомогательного персонала, пред
ставительские, командировочные расходы;
б) коммерческие - расходы по продаже и рассылке, по продвижению продукта на рынке и по его доставке потребителю;
в) прочие накладные - расходы по обслуживанию кредитов и займов, амортизация основных фондов и нематериальных активов и др.
Управленческие расходы могут определяться следующими методами.
1. Определяются фактические издержки на оплату труда персонала, аренду, ремонт и т. п. за прошлые периоды (на основании план-факт анализа) и затем их сумма принимается за лимит на предстоящий бюджетный период (планирование от достигнутого).
2. Доля управленческих расходов (также на базе анализа прошлых периодов) может быть установлена в виде фиксированного процента от объема продаж (чистой нетто-выручки от реализации) с тем, чтобы позволить руководителям оперативно маневрировать имеющимися в их распоряжении ресурсами.
3. Определяется доля управленческих расходов в объеме условно-чистой продукции (сумма фонда оплаты труда и балансовой прибыли) отдельного бизнеса за прошлые периоды.
Коммерческие расходы определяются, как правило, в зависимости от стратегии маркетинга, при этом обычно используются следующие методы:
В процентах от товарооборота;
В расчете на единицу реализуемого товара;
На основе исследований рынка (стоимость рекламной кампании);
Общие расходы на основе тенденций прошлых периодов.
Доля общеорганизационных управленческих или коммерческих расходов отдельного бизнеса может быть установлена на основе доли бизнеса в:
Общим объёмом продаж компании;
Общей численности занятых;
Совокупном фонде оплаты труда,
Общих активах компании.
Одинаковые затраты для компаний одной и той же отрасли могут быть в одном случае отнесены к категории переменных, в другом - к постоянным издержкам. Единственный универсальный критерий здесь может быть только один - изменяются ли данные издержки пропорционально (прямо пропорционально) изменению объемов продаж или нет.